Deși este reglementat de mai bine de doi ani, impozitul specific continuă să provoace dificultăți companiilor din domeniul HoReCa. Mai mult, produce consecințe și asupra altor impozite pe care acestea le plătesc. Cum anii de aplicare ai impozitului specific vor începe să fie incluși în perioada supusă controlului fiscal, ne-am gândit să explicăm situația în care se află contribuabilii care datorează atât impozit pe profit, cât și impozit specific (fie acesta și nesemnificativ prin raportare la întreaga dimensiune a activității), cu ocazia plăților de dividende efectuate către acționari/asociați.
Introdus în 2017, prin Legea 170/2016, ca o derogare de la impozitul pe profit, impozitul specific a avut scopul de a crește gradul de conformare voluntară a companiilor din HoReCa – turism, hoteluri, restaurante sau alimentație publică. Deși simplu în teorie, în practică lucrurile stau diferit.
Codul fiscal versus prevederile directivei europene
Societățile din România ar trebui să rețină un impozit la sursă de 5%, pentru dividendele plătite către beneficiari nerezidenți, potrivit Codului fiscal. În schimb, potrivit Directivei 2011/96/UE privind regimul fiscal comun care se aplică societăților-mamă și filialelor acestora din diferite state membre (transpusă în Codul Fiscal la art. 229, alin. (1), lit. c)), beneficiarii rezidenți în state membre beneficiază de scutire, în anumite condiții (de ex. o participație de minim 10%, pentru cel puțin un an neîntrerupt). Printre aceste condiții se numără și cea ca plătitorul de dividende să fie plătitor de ”impozit pe profit, potrivit prevederilor titlului II, fără posibilitatea unei opțiuni sau exceptări.”
Într-o interpretare pur formală a textului Codului Fiscal, orice societate care datorează și impozit pe profit și impozit specific pare, la o primă vedere, că nu mai îndeplinește calitatea de a fi ”plătitor de impozit pe profit, fără posibilitatea unei exceptări”.
Cu alte cuvinte, companiile respective, dacă vor obține profit și vor dori să distribuie dividende, nu vor putea beneficia de scutirea de impozit cu reținere la sursă. Or, într-o astfel de situație s-ar afla o categorie vastă de contribuabili, atât jucători din piața HoReCa, cât și societăți care nu activează 100% în domeniul HoReCa, dar plătesc impozit specific pentru o parte nesemnificativă a activității lor în acest domeniu. Aici ne referim, de exemplu, la benzinăriile care oferă și servicii de tip restaurant, la marii retaileri care vând mâncare gătită sau la orice societate care operează o cantină proprie cu vânzare către angajați.
Doar că această interpretare îi discriminează pe nerezidenți, dat fiind că, la plata dividendelor între rezidenți români, ca să poată fi acordată scutirea de la reținerea impozitului pe dividende, este suficientă îndeplinirea condițiilor de deținere – o participație de minim 10%, pentru cel puțin un an neîntrerupt.
Este această abordare conformă cu Directiva 2011/96/UE?
Obiectivele Directivei sunt de ”a scuti de la reținerea la sursă dividendele și alte forme de repartizare a profitului achitate societăților-mamă de către filiale și de a elimina dubla impozitare a acestor venituri la nivelul societății-mamă”.
Dubla impozitare pe care Directiva dorește să o elimine, așa-numita dublă impunere juridică internațională, presupune impozitarea aceluiași venit al nerezidentului (i.e. venitul din dividende) în două state, respectiv în România prin reținere la sursă, și, în statul beneficiarului, prin includerea în baza impozabilă aferentă impozitului pe profit.
E drept că, pentru a nu crea premisele unei duble neimpozitări, Directiva impune și anumite condiții de formă, printre care și necesitatea ca plătitorul să datoreze impozit pe profit în România. Textul Directivei cu privire la această condiție ne spune următoarele cu privire la societatea care cade sub incidența scutirii: „[…] plătește unul dintre impozitele menționate în anexa I, partea B, fără posibilitatea unei opțiuni sau exceptări, sau un alt impozit care substituie unul dintre acele impozite”, în cazul României fiind menționat impozitul pe profit, în anexa aferentă.
Astfel, față de textul implementat în legislația română, Directiva prezintă un text diferit, completat cu precizarea că poate fi luat în calcul și un alt impozit care substituie impozitul pe profit, impozitul specific putând fi unul dintre acestea.
Risc de infringement?
Punând cap la cap aceste prevederi, putem concluziona că România riscă să se afle în infringement, dacă netranspunerea integrală a acestor prevederi conduce la neaplicarea scutirii potrivit Directivei pentru contribuabilii care datorează impozit specific.
În ceea ce-i privește pe contribuabilii care sunt atât subiect de impozit pe profit, cât și de impozit specific, chiar și în lipsa unei implementări complete a Directivei, care ar fi permis scutirea de impozit cu reținere la sursă pentru întreaga valoarea a dividendelor distribuite, considerăm că negarea scutirii ar trebui să fie cel mult aplicabilă profiturilor obținute din activitățile de HoReCa. Astfel, scutirea ar trebui să se aplice proporțional, doar pentru partea de profit atribuibilă activităților pentru care companiile sunt obligate să determine impozit pe profit.
Orice altă abordare ar fi contrară prevederilor legislației europene (în speță Directiva 2011/96/UE), și ar contraveni motivului pentru care Legea 170 a fost adoptată, fiind, în același timp, în neconcordanță cu substanța economică a activităților desfășurate de companiile care au atât activități specifice HoReCa, cât și alte activități nespecifice acestui sector economic.
Mai mult, o astfel de abordare ar conduce la o dublă impunere economică, prin impozitarea aceluiași venit în mâinile a două persoane, pe de-o parte la nivelul contribuabilului român prin impozitul pe profit datorat, iar pe de altă parte la nivelul beneficiarului nerezident, prin reținere la sursă, eliminarea acesteia fiind de asemenea unul din obiectivele Directivei.
Nu în ultimul rând, evidențiem că o astfel de abordare poate fi extinsă și asupra plăților de dobânzi și redevențe, a căror scutire este oferită prin Directiva 2003/49/CE a Consiliului din 3 iunie 2003 privind sistemul comun de impozitare, aplicabil plăților de dobânzi și de redevențe efectuate între societăți asociate din state membre diferite.
Prin urmare, este interesant de văzut care va fi abordarea organelor de control pe această temă în cadrul inspecțiilor care vor urma și, totodată, dacă se va construi un caz, inclusiv prin depunerea unei scrisori către Comisia Europeană.
